国际税收发展趋势

浅谈国际税收的发展趋势 浅谈国际税收的发展趋势 国际税收 国际税收关系中出现了一系列的国际税收新问题。 面对这些问题， 提要 经济全球化背景下， 有关国家为维护其自身税收权益， 积极调整其税法规则， 有关国际组织结合其组织活动目标， 制定一系列的国际税法新规则， 成为当前国际税收发展的新动向， 并有可能对将来国际税收 的发展产生深远影响。 关键词： 税收主权、税收竞争、网络技术、国际协调 19 世纪末，随着资本输出的不断扩大，货物、资金、技术和劳动力等经济要素的跨国 流动日趋频繁， 从事跨国投资和其它经济活动的企业和个人的收入和财产日益国际化。 与此 同时，所得税制度和一般财产税制度在各国相继确立。在此背景下，各国为了避免对纳税人 跨国收入和财产的征税所产生的国际重复征税问题而采取适当措施协调彼此之间的税收利 益分配关系， 国际税收法律因此逐渐形成和发展。 国际经济活动的发展变化所引起的国际税 收关系的发展变化，必然导致国际税法的发展变化。在经济全球化进程中，国家、国界等关 系到国家主权的因素相对减弱，由此产生了一系列的国际税收新问题。 （一）各国的税收主权受到侵蚀 税收主权可直接表现为国家有权根据自身的经济发展目标制定其税收政策， 对国家的税 收活动进行有效的管理，以及自主、独立地参与国际税收利益分配关系，以增加自己的财政 收入，维护自己的税收权益。在世界经济全球化的趋势之下，由于区域经济一体化、国际税 收协调和跨国公司的活动，国家税收主权受到一定程度的侵蚀，尤其是发展中国家。 （二）各国的税收竞争加剧 在经济全球化的进程中， 各国为了吸引外国资本帮助本国经济发展， 难免将采取各种低 税政策， 给予外资免税或减税等诸种税收优惠， 鼓励外资尤其是外国生产资本投入本国的落 后地区或者相关产业， 以符合本国经济发展的总体战略目标。 如果各国竞相采取上述税收优 惠政策，将不可避免地引起各国税收竞争的加剧。就发展中国家而言，由于历史原因，加之 旧的国际经济秩序所形成的不平等的国际经济格局， 它们所面临的共同问题是资金奇缺、 外 汇短少、技术落后、基础设施差。投资环境的缺陷使得它们在今后相当长的一段时期内仍 然需要通过税收优惠政策来吸引外资。 近年来， 包括中国在内的诸多发展中国家均制定各种 吸引外资的税收优惠政策。在发达国家内部，由于各国经济发展水平也有差异，彼此之间也 同样存在着为吸引经济发展所需要的资金、技术等经济要素而展开的激烈税收竞争。

（三）跨国纳税人的逃避税活动更加活跃 经济的全球化进程使得各国对商品、资本、技术和劳动力等经济要素的流动放松管制， 公司设立更加自由， 跨国纳税人本身可以在各国自由流动， 跨国纳税人的各种所得和财产的 跨国流动也相对便利。与此同时，各国税制仍然存在着差异，各国为了吸引外资而采取的税 收优惠政策依然存在。 这些因素为跨国纳税人进行逃避税活动更加提供了可乘之机， 在寻求 收益最大化的主观动机驱动下，跨国纳税人的逃避税活动将更加活跃。近年来，跨国纳税人 采用改变居所、缩短居留时间、在联属企业内部实行转移定价、在避税港设立基地公司、弱 化投资和滥用税收协定等诸多方法进行国际逃避税活动， 以致于在国际税收关系中， 如何防 止国际逃避税问题已经成为避免和消除双重征税问题之外的最主要问题。 （四）网络技术对税收管理提出严峻挑战 现代各国基本上都是基于主权的属地原则而主张来源地税收管辖权。 行使来源地税收管 辖权的前提是纳税人的有关所得和财产来源于或者位于征税国境内的事实。 既有国际税法规 则包含一系列确定有关纳税人所得来源地的规则。 但这些规则是为了调整传统商务活动方式 下国际税收利益分配关系的产物， 它们难以适应经济全球化进程中跨国电子商务活动的发展 需要， 难以继续调整在跨国电子商务活动中所产生的国际税收利益分配关系。 正如有的学者 所言，就像各国政府永远不能控制公海一样，它们也无法控制网络空间，因此网络空间将成 为谋求避开政府控制者的避难所。 面临着经济全球化带来的一系列国际税收新问题，以及既有国际税法规则所受到挑战， 在经济全球化进程中，今后国际税法发展将出现如下的趋势： （一）国家税收主权将在相对弱化和不断强化中交织发展 在经济全球化进程中， 虽然网络技术的发展以及跨国公司的挑战而使得国家管理和控制 国际税收活动的能力受到削弱， 国家参与经济一体化组织和税收协调组织而使得国家税收主 权受到限制，从而使得国家税收主权受到侵蚀、限制，但是，在今后的国际税法发展中，国 家税收主权将在相对弱化和不断强化中交织发展。这是因为： 1.国家管理税收活动能力的弱化并不必然导致税收主权的弱化。传统的税收管理手段、 模式的失灵只能说明国家必须转变政府职能、 改进税收管理方式和手段， 并不能说明国家彻 底丧失了对经济全球化所带来的国际税收新问题的管理能力。 相反， 新问题的产生与国家的 税收利益息息相关， 因此国家会不断地采取措施加强国际税收活动的管理，

以强化自己的税 收主权。 2.国家税收主权受到限制并不必然表明税收主权的弱化。 国家税收主权是国家在税收领 域享有的全面的主权。 国家税收主权受到限制的结果只能是使得受到限制的税收主权范围扩 大，国家排他性税收主权范围缩小。但是影响国家税收主权的不是法律限制的数量，而是它 的性质。 因此国家限制自己在税收领域内行动自由的法律数量并不影响其税收主权， 并不影 响它作为税收领域内立法和执法的最高权威性质。 （二）税收的国际协调和合作进一步向纵深发展 这主要表现在以下几个方面： 第一、各国税收制度的趋同化。国际税法是各国国内税法在国际范围内的延伸，它既影 响一国的税收主权和税收利益， 又影响到经济要素的国际流动和国际经济的发展。 因此规范 各异的国内税收制度，以消除可能存在的国际重复征税、制止潜在国际逃避税、防止亚性税 收竞争，是未来税收的国际协调与合作的目标。当前，众多的区域经济一体化组织，以及国 际税收协调和合作组织，力达到其组织目标和原则，均制定各种指令和建议，要求参加该组 织的成员国的国内立法，包括税收立法，进行修改和协调，在一定时期内达到该组织的指令 或建议所规定的目标，由此引起各国税收制度的趋同化。 第二、双边税收协定的内容进一步扩大。在经济全球化进程中，各国为了解决由经济全 球化带来的国际税收新问题， 将更加重视利用这一既有的双边性的税收协调与合作模式。 这 不仅仅表现在签订税收协定的国家不断增多、 协定网络进一步扩大， 而且表现在协定的内容 日渐丰富。 今后税收协定的内容将会有以下的增加： 1.增加协定适用新税种 （如社会保障税） ； 2.将税收协定适用于新的商务活动方式 （例如电子商务活动） 3.广泛制定新的防止国际逃避 ； 税措施（如资本弱化、套用税收协定） ；4.增加税务行政协助（税款征收、税务文书的传递） 以及税务争议解决新方法（如国际税收仲裁）等方面的规定。 第三、 制定新的建立在国际合作基础之上的反国际逃避税新措施。 经济全球化尤其是网 络技术的发展给跨国纳税人逃避税提供了新的便利。 因此各国将进一步加大打击国际逃避税 的力度。这将表现为以下两个方面：一是各国改进既有的国内反国际逃避税的单方面措施， 制定国内反逃避税专项立法， 并在税法中采用更加有效的反逃避税措施。 例如转让定价法规 从制约跨国关联企业扩大到制约按照“事实推定”的“受控实体” ；从制裁商品、劳务和无 形资产交易扩大到制裁物物交换和债权债务相互抵冲等各种隐性交

易； 确定是否存在转让定 价的方法从传统的非受控价格法、再销售价格法和成本加成法扩大到还可采用利润分割法、 可比利润法和交易净利润法等。 二是制定建立在国际合作基础之上的新措施。 主要有： 第一， 突破现有的双边情报交换制度中对所交换情报的种类和范围的限制，以及交换方法的限制， 扩大所交换情报的内容和范围， 同时采用同时审计或共同审计等新的情报交换方法等； 第二， 制定新的反国际逃避税规则。例如，随着跨国独资电子商务活动的蓬勃发展，在可预计的将 来， 各国将会结合电子商务活动自身的特点， 制定专门用于防止电子商务活动领域逃避税的 新规则； 第三， 针对单边和双边反国际逃避税措施的不足， 制定多边性的反国际逃避税规则、 建立多边性的反国际逃避税机制。 （三）多边性税收协定的进一步发展 在经济全球化进程中，各国经济相互渗透、互相依存，在国际税收关系上则表现为一系 列新的国际税收新问题呈现多边化趋势， 因此， 各国难以单纯依靠既有的单边性的国内法规 则和双边性的国际法规则， 解决此类新问题， 而必须制订新的建立在多边性基础之上的国际 税法规则。当前，已有诸如欧盟、北美自由贸易区、东亚联盟等众多的区域性经济一体化组 织存在。 在这些区域性经济一体化组织中， 多边税收国际协调与合作措施和规则已有相当程 度的发展。例如，欧盟即订有《税务相互协助公约》 ，丹麦、荷兰、挪威、冰岛和瑞典订有 《北欧条约》 独联体国家也于 1999 年 6 月签订了多边性税收互助协定。 ， 随着经济全球化的 发展，今后将会产生更多的区域经济一体化组织，甚至产生全球性的经济一体化组织。相应 地，多边性的国际税法规则也将进一步发展。 （四）税收管理措施的革新 现有的税收管理措施是建立在传统的生产、 销售和经营管理模式上， 面对经济全球化引 起的新的税收问题， 尤其是电子商务活动所带来的新的税收问题， 此类管理措施呈现失灵的 现象。因此税收管理措施的革新，是未来国际税法发展的新动向。各国将在遵循税收管理的 中性、 效率、 简便等原则的基础上， 充分利用科技进步带来的机遇， 发展新的税收管理措施。 总结 随着经济全球化的不断深化，国际税收的重要性也日益突出，国际税收的矛盾也日益凸显， 国际税收征收的难度也越来越大。在这样的情况上，各国政府应加强国际合作，打击国际避 税，避免国际重复征税，促进国际税收科学合理发展。